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虞青松:行政诉讼的裁判基准研究——以契税客体内含的私法规则为中心

法治政府网| 时间: 2016-07-17 10:14:32 | 文章来源: 行政法学研究

摘 要:契税客体是契税行政法律关系变动的基础,法院审理契税行政诉讼案件的裁判基准源自对契税客体的判定。在税法理论上,契税客体有债权行为说和物权行为说两种观点,两种学说下的法律后果完全相反。法院审理契税案件的核心任务是维护契税立法的稳定性。通过对现行契税立法条文的目的解释和民法客体理论检视,可以发现立法对契税客体采债权行为说。面对契税立法缺漏,法院应当恪守“债权行为说”,并援引私法规则形成契税行政诉讼的裁判基准。对于房屋预售引发的滞纳金争议,法院应居中将“合同签订日”扩张解释为“竣工验收备案日”做出裁判。对于合同解除引发的退税争议,法院应当依据交易是否已成立来确定税局应否退税。

关键词:契税客体;物权行为;债权行为;滞纳金

引言

契税征管制度正面临着重大变化,导火索源自因契税立法的不确定性而引发的两项法律争议。

一是滞纳金之争。施行于1997年的《契税暂行条例》(以下简称《条例》)制定时点正值我国住房制度改革之前,其适用规则以现房为基础。而后出现商品房预售模式,《契税实施细则》(以下简称《细则》)将其拟制为现房交易,并将合同签订日作为纳税义务发生日征收契税,但因其交付模式不同于现房而产生滞纳金,纳税人认为应当从权属转移登记日开始计算,不应当收取滞纳金。

二是退税之争。因不动产交易合同解除是否应当退税,《条例》对此没有规定。税局认为合同已履行完毕不予退税,纳税人则认为权属转移未发生应当退还契税。

上述契税争议均与权属转移相关,权属转移已然成为契税征纳双方紧张关系的引爆点,并已形成多起契税行政诉讼。该争点要求法院明确税法与民法在契税上的联结点究竟是合同还是权属。这在学理上可以归结为契税客体究竟是物权行为还是债权行为,从实务上讲是契税法律关系变动究竟依《合同法》还是《物权法》的问题。进而使得契税行政诉讼的裁判基准不能局限于公法规则,必须进入私法领域。

契税客体的不确定严重影响契税行政诉讼的裁判基准,亟需从学理上厘清回应。本文首先梳理裁判现状,指出困扰法院审理契税诉讼案件的原因是裁判基准不明。其次通过目的解释和民事客体理论,推导并验证现行立法的契税客体应当是债权行为。最后指明法院裁判契税行政争议应当恪守“债权行为说”来援引私法规则,用以维护契税立法的稳定性。

一、契税行政诉讼之裁判现状

自2003年首例契税行政诉讼案件发生以来,相关争议持续不断。[①]有人认为《条例》第8条规定与第1条相互矛盾,且与《物权法》冲突,由此形成立法缺陷。[②]据此纳税人要求税局将契税纳税义务发生日确定为不动产权属转移登记日。此外,已先期纳税的不动产权属转移合同一旦解除,纳税人要求税局退还已缴纳契税。税局对上述要求均持否定态度而引发讼争。对此,法院在审理此类案件时,必须明确契税行政法律关系是依《合同法》下的债权行为变动,还是依《物权法》下的物权行为而变动。此项选择构成契税行政诉讼的裁判基准。那么,现有司法裁判对此采取何种立场?

本文以中国裁判文书网为数据来源进行实证调查。[③]笔者将争点与法院裁判汇总后,见表1所示。

从相关案例可知,两种类型争议均有存疑。对于滞纳金争议,法院基于同一事实有两种截然相反观点。一是税局无权收取滞纳金。法院认为依《行政强制法》,税局应尽告知义务,未经告知收取滞纳金违法,后税局主动退还滞纳金,原告撤诉。[④]二是税局收取滞纳金合法。法院严格适用《条例》第9条的规定从合同签订日起算,认定被告加收滞纳金合法。[⑤]对于土地出让合同解除应否退税,法院认定原告不存在多缴或被误征情形,且合同解除不属于“减征或免征契税”情形,以此驳回原告起诉。[⑥]

审视法院已有裁判文书可以发现,法院对契税行政诉讼恪守公法规范,对相关行为仅进行形式合法审查,并未触及契税征收的实体合法问题。特别是在税法不确定的情形下,法院应当如何构建裁量基准,是审理契税行政争议的难题。由于契税行政法律关系的变动取决于契税客体,为此有必要对现行立法的契税客体进行研究。

二、契税客体内涵之梳理判定

(一)契税客体争议

民国三年颁布的《契税条例》第1条明确载明:“本条所谓‘契’者,指不动产之买卖契约、典契而言”。[⑦]从词源考察可知,契税是签订不动产买卖之契约而征收的税种。因此,就契税而言,税法与民法的联结点应是契约,而非基于物权。但因《条例》第1条具有物权行为外观,导致纳税人对民法与税法的联结点产生认知偏差,该偏差源自契税客体争议。大陆地区对契税客体研究不多,台湾地区存在两种观点。

台湾学者黄士洲认为契税的课征范围为取得不动产所有权行为时课征,契税的课税客体是不动产移转的物权行为。[⑧]该观点可以称为契税客体的“物权行为说”。

但黄茂荣认为契税以交易为捐税客体。[⑨]台湾“行政法院”支持此种观点,相关判例的裁判要旨载明:“不动产之买卖契税,系就不动产买卖之债权契约行为而课征,并不以完成不动产所有权移转取得之物权行为为其要件。契税纳税义务的确立与不动产是否已登记无关。”[⑩]亦即契税客体是不动产权属转移的原因债权行为。该观点可称为契税客体的“债权行为说”。

(二)现行立法之契税客体判定

那么,该如何判定《条例》所规定的契税客体究竟应该系“物权行为说”,还是“债权行为说”呢?为此,本文先选取目的解释法得出结论,再导入民法客体理论进行验证。本文的前提假设为,契税客体应与涉税交易的民法客体保持一致,则契税客体的施动者作为纳税人应当与《条例》规定的纳税人保持一致。

1. 目的解释结论。

《条例》第1条规定:“转移土地、房屋权属,承受的单位和个人为契税的纳税人应当缴纳契税”。从法条的目的上看,税法上引入“转移土地、房屋权属”术语的目的,主要是为了概括不动产权属转让的多种行为形态,而非为了强调纳税人已经取得不动产所有权或已经进行登记。以房屋买卖契约为例(其他权属转让类型可以参照类推,后同),本条所指的“承受的单位和个人”就是指“房屋买受人”;“转移土地、房屋权属”就是“房屋买卖行为”。该税法规定转化为民法表述就是“房屋买卖行为的买受人应当缴纳契税”,而非“已取得房屋所有权或已经取得房产登记的买受人应当缴纳契税”。因此,该条内容是基于不动产买卖之债权行为而设定,不是基于物权行为。

其实,“物权行为说”仅仅关注到“转移土地、房屋权属”,误认这是契税客体为物权行为的明证,却忽略了法条后半部分的“承受”二字。“承受”是一种被动行为,表明承受“转移土地、房屋权属”是买受人成为纳税人的法因。可知,契税客体应当依据买受人的行为来断定,而非出卖人的行为。契税依据买受人支付的房屋对价征收,而不是出卖人转移权属行为。由此可以判定契税系交易税,而非财产税。

在房屋买卖交易中,买受人并非权属转移行为的发出者,买受人发出的行为系以支付对价方式做出的债权行为。买受人由此成为税法上纳税人,承担税法法律后果。因此,民法上买受人基于契约而发出的债权行为是其成为纳税人后所缴纳契税的客体。契约成为税法与民法的联结点。可知,将“转移土地、房屋权属”作为课征契税的客体,不符合立法目的。

此外,有人认为《条例》第1条与《物权法》相冲突的观点不能成立。事实上,《条例》第1条与《物权法》是自洽衔接的。我国《物权法》采用债权形式主义模式,物权变动以债权合同为依据,与交付或登记相结合才发生物权变动效果。[11]《条例》第1条规定“转移土地、房屋权属”是征收契税的法因,第9条规定以债权合同为依据来确定纳税义务,第11条要求纳税人在完税后登记交付。该项规定与《物权法》所采之债权形式主义相一致,不存在与《物权法》的冲突。

可知,《条例》第1条与第8条相互印证,而非对立关系。第11条规定的“先税后证”并非是基于确保税收需要而强行嵌在不动产转移之前课征,实则是契税客体为债权行为所决定。

2. 民法客体理论验证。

虽然税收法律关系被界定为行政法律关系,但由于契税是围绕不动产买卖契约展开的,契税客体亦即契税征收行政法律关系的客体,应当与买卖契约的客体保持一致。因此,解析契税客体需要导入民法不动产买卖契约的债之客体理论进行解析。

以房屋买卖契约为例,从民法层面看,不动产买卖契约是一种典型的债权债务关系。债是以特定行为(给付)为客体的民事法律关系。[12]在不动产买卖的债权关系中,其客体就是“给付”这种行为。依合同的相对性,主体不同,客体表述也不一致。具体而言对出卖人来说,这种给付是指他应按约为转移房屋所有权给买方的行为;对买受人来说,这种给付是指他应按约向卖方为交付价款的行为。[13]

税法层面对契税客体的判定应当遵循民法客体理论,与其保持一致。法律关系“客体”是民法术语,税法对“客体”描述得借用民法概念。为此,契税客体也应当理解为“特定行为的给付”。契税客体源自纳税义务人对特定行为的给付。这也可以表述为:能完成“特定行为给付”的主体为纳税人。依契税客体的施动者可以推出税法上的纳税主体必须与“特定行为给付”的主体一致。房屋买卖“特定行为的给付”存在两种可能,以下分别论证。

一是物权行为。当“特定行为的给付”为物权行为时,该物权行为的给付人为纳税人。在房屋买卖契约中,由于买受人本身无法完成物权变动,权属转移取决于出卖人的给付,则能完成物权给付行为的主体只可能是出卖人,那么“依物权行为说”将推导出契税纳税人为出卖人。这与《条例》第1条规定承受方为纳税人直接冲突。事实上,出卖人并非税收法律关系主体,在税法上不具备任何法律地位。可知,当契税客体为物权行为时,出卖人作为纳税主体与契税法定的纳税主体不一致,因此契税客体为物权行为不能成立。

二是债权行为。当“特定行为的给付”为债权行为时,该债权行为的给付人为纳税人。在房屋买卖契约中,权属转移是买受人支付对价的原因,出卖人并非该债权行为给付人,而买受人作为纳税人与“特定行为的给付”主体一致。那么依“债权行为说”推出契税纳税人为买受人,而《条例》第1条、《细则》第3条规定的纳税人是房屋权属移转行为的承受者就是买受人。可知,“债权行为说”下纳税主体与特定给付行为主体一致,契税客体为债权行为在法理逻辑上能自恰。

(三)法院裁判的应有立场

“物权行为说”和“债权行为说”产生的法律效果完全不同。解析如下:

从缴税的视角,A将其名下的不动产卖予B,B又将不动产卖予C,不动产从A名下直接过户登记至C名下。如采“物权行为说”,B不须缴契税,因为权属未过户登记至B名下。如采用“债权行为说”,B须纳契税,因为基于债权合同,B与C的交易能证明B与A之间的权属交易已经完成,仅缺少形式登记,应按交易实质纳税。

从退税的视角,A将其名下的不动产卖予B并已缴纳契税,B又将不动产卖予C,不动产从A名下直接过户登记至C名下。如采“物权行为说”,税局应当给B退税,因为权属未过户登记至B名下。如采用“债权行为说”,税局无须给B退税,B与C的交易能证明B与A之间的权属交易已完成,仅缺少形式登记,按交易实质无须退税。

可知,如采“物权行为说”将给纳税人交易筹划的空间,这会诱导纳税人基于避税而恶意不予登记。而采“债权行为说”,将堵住这一漏洞,防止纳税人恶意避税。这与《条例》采债权行为说,用以建构反避税之立法目的相吻合。法院审理契税行政诉讼案件应当与《条例》的立场保持一致。

三、契税缴纳期限之争的裁判基准

(一)契税缴纳期限争议

契税纳税期限该如何界定?相关文献倾向于权属转移后始有纳税义务之发生。代表性的观点是“只有经房地产管理部门审核确认的房地产权属转移的登记时间,才是契税纳税义务发生的确切时间。”[14]也有人提出“契税明确为以权属转移为实质要件的财产税(物权行为税而不是债权行为税)。”[15]还有人提出“房屋买卖合同”≠“房屋权属转移合同”。[16]

前述观点都以《条例》第1条所提之“权属转移”为基础,将民法上的物权转移作为税法上发生契税义务的联结点,从而否认不动产交易合同与契税义务的关联。依此观点,契税缴纳时点应当在不动产权属登记之后。但面对《条例》第11条时,又认为该条规定纳税人完税后才能办权属证书是正当合理的。台湾地区的“契税条例”第22条亦有“先税后证”之规定。台湾学者对此解释是“契税原本是要对于取得房屋不动产之所有权(经济上处分权)课征,其典型的适用类型为物权的所有权之所得。但基于确保税收之理由,提早在订立不动产转移之债权契约,而成立得请求移转所有权(取得所有权)之请求权时,即加以课税。”[17]内地实务人员多以此为参照并作出解释。但这种观点未指明冲突背后的法理,而债权行为说可以提供逻辑解释。基于大家对纳税期限的认知不一,有必要对该争议的成因做深入解析。

(二)法律拟制缺漏

关于契税的缴纳期限,《条例》第8条规定纳税义务发生日为合同签订日,第9条规定应当在确定纳税义务之日起10日内申报。《细则》第8条第4款规定:“以预购方式或者预付集资建房款方式承受土地、房屋权属,视同土地使用权转让、房屋买卖”。基于这一法律拟制,税局参照现房购买合同,将合同签订日作为纳税义务发生日适用于房屋预售合同。但因房屋预售合同的签订日与房屋交付日间隔时间长,由此产生滞纳金之争。

将台湾地区“契税条例”与大陆地区的《条例》放在一起比较,可以发现两地规定的纳税义务发生日基本一致,台湾地区称“契约成立日”,大陆地区称“合同签订日”。

那么,台湾地区是如何解决预售房屋契税缴纳期限的呢?台湾地区没有像大陆地区那样把预售房屋拟制为特殊的房屋买卖合同,而是依照案件类型对契税缴纳期限做区别对待。其“财政部”“契税节税手册”第3条将缴纳期限解释为:“(一)一般移转案件:契约成立之日起30日内……(四)新建房屋由承受人取得使用执照案件:核发使用执照之日起60日内”。同时,第7条规定:“建设公司购买以承买人为建筑执照起造人之预售屋,应于取得使用执照时,申报缴纳买卖契税。”[18]可知,新建房屋契约成立日为取得使用执照日。此处的“使用执照”是指建筑工程完竣后,由起造人申请主管建筑机关查验完竣,如建筑物与设计图样相符则发给使用执照。[19]类似于大陆地区的竣工验收备案。

台湾地区将新建房屋与旧房区别对待,那么为何将新建房屋的纳税义务发生日确定为取得使用执照日,而非产权登记日呢?本文认为,预售房屋及未建成之房屋系标的物在客观上尚未存在,只有等房屋实体物建造完成并验收合格,才具备权属移转条件,出卖人始能如旧房一样履行权属移转义务。依台湾地区“契税条例”,此时房屋预售合同方始成立。将纳税义务日确定为使用执照取得日,这符合法律规定。

通过比较可以发现,《细则》第8条把商品房预购拟制为现房销售而没有进一步的措施,这导致《条例》第8条、第9条的原本适用于现房销售的相关规定无法与预售合同对接,从而引发契税滞纳金的争议。对此,台湾的做法值得内地税务部门和法院裁判的借鉴。

(三)实务回应脱法

契税征收是税务机关征纳管理的常态,在税收法治背景下,如何构建和谐的税务征缴关系一直是税务机关的工作重心。为解决前述争议,多地税务机关就契税缴纳程序进行调整,主要措施如下:

1. 允许开发商代缴。

因房地产开发建设和销售过程较长,多地规定由开发商按销售进度自行申报缴纳,商品楼销售完毕时统一申报、核定缴纳。[20]该方法因开发商占用资金不缴或少缴契税,引发了不必要的矛盾。

2.将契税缴纳期限延长至权属变更登记之前。

目前,多地税务机关直接回应了纳税人的诉求,将契税缴纳期限延长至权属变更登记前。浙江最先把契税税款缴纳期限确定为办理房屋、土地权属变更登记手续之前。[21]接着河南也规定为“纳税人依法向土地管理部门、房产管理部门办理有关土地、房屋的权属变更登记手续之日前”。[22]海南区分了开发商代缴和纳税人自行申报,对后者纳税期限为自纳税义务发生之日起至纳税人办理房产证之日止。[23]

上述两项措施均系税局从有利于纳税人角度出发,对契税缴纳期限进行调整。[24]但这两项措施的法律容许性均成疑。

首先,从主体角度看,允许开发商代收代缴,使开发商成为了代收代缴人。由于税收征收属于公权力,必须由法定的主体行使。《条例》未列开发商可以成为代收代缴人,地方税局将开发商列为代缴人没有任何法律依据。同时,一旦开发商不缴、少缴或卷款逃跑,因其系地方税局委托,税局将为此承担法律责任,引发不必要的法律风险。

其次,从法的渊源上看,这些文件都属于规范性文件。事实上,这些低层级的文件直接将行政法规(《条例》第9条)“自纳税义务发生之日起10日内申报”的规定架空,将权属转移列为税法与民法的联结点。这在事实上将权属转移这一物权行为作为契税客体,违背《条例》立法目的。按照《立法法》规定的法律冲突规则,这些规范性文件均属无效。

(四)滞纳金争议的裁判基准

滞纳金案件争议源于房屋预售合同的纳税义务发生日争议。对此,法院必须直面契税立法之缺漏,基于债权行为说的立场,通过解释法条,做出税法评价。

基于税法经济实质视角,房屋预售合同应当为附条件合同。该类合同签订时,房屋尚不具备交付条件,依《合同法》第45条规定,合同签订时条件尚未成就。房屋作为合同标的物之实体在开发商竣工备案后才存在,权属转移才有可能,销售合同方始成立。因此,法院依照立法精神,应当将《条例》第1条解释为“权属转移为需以不动产实体物的存在为前提”。在预售合同中,只有等房屋竣工验收合格备案后,买受人才有可能因承受实体物而成为纳税人,该预售合同才正式转化为“房屋权属转移合同”。因此,参照台湾地区做法,房屋预售合同应当以竣工验收备案日为“合同成立日”。

《条例》第8条将纳税义务发生日表述为“合同签订日”似有不当,应当改为“合同成立日”方妥。但在《条例》未修改的情况下,法院应将“合同签订日”扩张解释为“合同成立日”方始符合立法目的。为此,法院的裁判基准应将“竣工备案日”确定为房屋预售合同的纳税义务发生日。这样,竣工前预售之房屋即可与《条例》第9条相衔接。而竣工后销售之房屋已为现房,可以直接适用《条例》申报。法院通过扩张解释,既可以使滞纳金计算有公平的起算点,化解征纳矛盾;又可以消弭开发商代缴之风险,使契税按房屋销售能够实时征收到位,不必等开发商销售完毕再统一结算,可提高征纳效率。因此,法院在审理中将预售房屋的竣工备案日作为纳税义务发生日,在税法上依据经济实质为立法补缺,法院作此处理完全正当。

四、合同解除退税之争的裁判基准

对于合同解除后,税局在何种情况下应当退还契税,《条例》和《细则》均无明文规定,学理上相关研究也少见。基于物权行为的外观,契税退税究竟是否应当以物权变动为基础,在实务中并不明确。税局现有的国税函[2002]第622号、国税函[2008]第438号、国财税[2011]第32号所做的解释属于规范性文件,效力层次低。[25]而个案情形复杂,适用上述文件往往产生争议。税务事先裁定系统原本可以承载个案法律适用的解释任务,但目前只针对大企业适用。[26]由此,亟需法院在审理时确定何种情况可以退税的裁量基准。

(一)台湾地区的裁判经验

台湾“行政法院”裁判要旨称“买卖行为一经发生,即应投纳契税。至该买卖契约以后是否履行,既与契税纳税义务不生影响,自亦不因其后买卖契约解除而可请求退税。”[27]而台湾地区“契税节税手册”第8条却认为:“完纳契税后若双方买卖不成解除契约,尚未完成移转登记前,若双方买卖不成时,可申请撤销契税申报,并退还已纳税款。”初看两者观点对立,实则一致。台湾地区有公定契纸和监证制度。“行政法院”认为凡经监证,不动产交易即已成立,即使不动产未登记转移,亦不予退税。而其“财政部”认为“完成转移登记前”即指“不动产未登记转移”,“买卖不成”即指“不动产交易未成立”,应当退税。从契税客体角度描述,台湾退税要件为债权行为不成立。如债权行为成立,即使不动产最终未过户登记,税局应当要求其纳税或不予退税处理。反之,如债权行为未成立,即使纳税人已缴纳契税,税局应将契税予以退还。

(二)大陆地区裁判基准之建构

大陆地区已有司法判决采用排除法,认定其申请不属于“减征免征范围”,而驳回纳税人诉请。[28]但减征免征与契税退还属于两个不同层面法律关系,两者并无直接关联,此非拒退之正当理由。由于现行立法确定的契税客体为债权行为,权属转让合同解除是否应当退税与物权是否变动无关。因此,法院裁判此类案件,应当以债权行为是否成立为裁判基准。而债权是否成立应当援引《合同法》中关于合同解除的相关规定。

如债权行为已成立,则不予退税。例如,A与B签订土地出让协议,B缴纳契税,在过户登记前,因B欠C债务,该土地被法院查封,经拍卖给D,所得款用于偿还C债务,土地被登记到D名下,现B要求退税。此案A、B之间交易已完成,税局无退税义务。

如债权行为未成立,则即使已经过户登记,如登记经法定程序被撤销,税局也应当退税。国税函[2002]批622号、国税函[2008]第438号适用于此种情形。国财税[2011]第32号相关规定仅适用于买卖双方交易未完成的情形。如买受人在未办理房屋权属登记前,再将房屋转售或被法院判归第三人,即不能适用此文,应当缴纳契税。

结语

税务行政争议因其专业化成为行政诉讼难点。基于税法与民法的关联关系,税务行政诉讼不应当仅限于公法规范做形式合法审查,还应当借助私法规则对税务行政行为的合法性做实质审查。当前契税立法关于房屋预售及合同解除后退税处理上存在缺漏,税局的相关补丁文件并非行政诉讼审理依据,法院应当按照法定的契税客体对税局的行为进行合法性审查。目前,税局对契税缴纳期限的回应已经偏离现行契税立法规定。法院在契税行政审判中,应当恪守契税立法本意,依债权行为说构建裁判基准,通过裁判引导税局回归税收法定原则。

本文载《行政法学研究》2016年第4期


*本文系2014年度国家社科基金一般项目“适合我国税收征管体制环境的事先裁定模式建构研究”(14BFX179)的阶段性成果。

[①]参见胡军:《购房人究竟该何时缴契税北京一消费者与地税局较真儿》,载2003年7月18日《消费者报》第6版。

[②]参见欣桐、伟楠:《房子没到手,为什么罚我契税滞纳金?》,载2013年5月26日《人民法院报》第3版。

[③]笔者以“契税”、“税务局”为关键词,筛选出契税行政诉讼案件文书25份。再以“滞纳金”、“合同解除”为关键词分别缩限,最终得到5份裁判文书。其中4份与滞纳金相关,1份与土地出让合同解除相关的行政判决书。分别为:徐州市鼓楼区人民法院[2013]鼓行初字第3号行政裁定书;常州市中级人民法院[2014]常行终字第137号行政判决书;洛阳市中级人民法院[2014]洛行终字第127号行政裁定书;开封市中级人民法院[2015]汴行终字第47号行政裁定书;宁波市海曙区人民法院行政判决书[2015]甬行初字第26号行政判决书。

[④]徐州市鼓楼区人民法院[2013]鼓行初字第3号行政裁定书。

[⑤]洛阳市洛龙区人民法院[2014]洛龙行初字第43号行政判决书。但该案在二审时因税局主动退还滞纳金,上诉人主动撤诉,参见洛阳市中级人民法院[2014]洛行终字第127号行政裁定书。

[⑥]宁波市海曙区人民法院[2015]甬行初字第26号行政判决书。本案因土地出让合同通过仲裁程序解除,仲裁书明确裁明要税局退回契税。因仲裁书具有与法院裁判文书同等效力,法院在行政审判中必须尊重。但本案法院在行政诉讼中对此不予置评,由此引发法院认定与仲裁书相矛盾的情形。

[⑦]参见姜朋:《契税二题——以新建商品住宅买卖为中心》,载《财税法论丛》(第8卷),法律出版社2007年版,第186页。

[⑧]参见黄士洲:《从契税实例论实质课税原则的适用范围》,载《月旦财经杂志》2005年第6期。

[⑨]参见黄茂荣:《不动产税及其对不动产产业的经济引导》,载《中国法学》2008年第4期。

[⑩]台湾地区“最高行政法院”[58年判字]第371号行政判决书;台湾地区“最高行政法院”[61年判字]第408号行政判决书。

[11]肖立梅:《论我国的物权变动模式》,载《政法论丛》2009年第1期。

[12]彭万林:《民法学》,中国政法大学出版社2011年版,第303页。

[13]参见王睿冰:《略论买卖合同关系的客体》,江苏法院网,http://www.jsfy.gov.cn/llyj/gdjc/

2012/11/21161229342.html.(最后访问时间:2015年9月28日)。

[14]王周飞:《浅析房屋权属转移契税纳税义务的发生时间》,载《税收实务》2010年第12期。

[15]参见罗亚苍:《契税纳税义务发生时间的确认与立法完善》,载《税务研究》2015年第2期。

[16]参见欣桐、伟楠:《房子没到手,为什么罚我契税滞纳金?》,载2013年5月26日《人民法院报》第3版。参见江苏省徐州市鼓楼区人民法院[2013]鼓行初字第3号行政裁定书。

[17]陈清秀:《税法各论》(上),台湾元照出版有限公司2014年版,第27页。

[18]台湾地区“财政部”《契税节税手册》第7条。

[19]台湾地区“建筑法”第70条(使用执照之申请)。

[20]2015年3月13日《关于进一步明确契税纳税期限的公告》,海南省地方税务局公告2015年第1号。

[21]2011年2月12日《浙江省地方税务局关于契税缴纳期限的公告》,浙江省地方税务局公告2011年第8号。

[22]2013年12月2日《河南省地方税务局关于调整契税纳税期限的公告》,河南省地方税务局公告2013年第5号。

[23]2015年3月13日《关于进一步明确契税纳税期限的公告》,海南省地方税务局公告2015年第1号。

[24]例如河南省将调整理由归纳为:一是纳税人未按规定期限缴纳税款,会产生一定数额的滞纳金,加重纳税人负担;二是增量房中的期房因合同面积与房产证面积不一致,形成大量小额补退税,增添纳税人麻烦;三是即将上线运行的“金税三期”工程,统一按照纳税人依法向土地管理部门、房产管理部门办理有关土地、房屋的权属变更登记手续之日前纳税。鉴于以上因素,河南省地方税务局决定对现行契税纳税期限政策作出调整。参见2013年12月2日《河南省地方税务局关于调整契税纳税期限的公告》(河南省地方税务局公告2013年第5号)。

[25]2002年7月10日《国家税务总局关于办理期房退房手续后应退还已征契税的批复》(国税函[2002]第622号);2008年5月20日《国家税务总局关于无效产权转移征收契税的批复》(国税函[2008]第438号);2011年4月26《财政部、国家税务总局关于购房人办理退房有关契税问题的通知》(财税[2011第32号)。

[26]参见虞青松:《税收遵从协议的治理机制——行政合同的实证解析》,载《行政法学研究》2013年第3期。

[27]台湾地区“最高行政法院”[58年判字]第371号行政判决书;台湾地区“最高行政法院”[61年判字]第408号行政判决书。

[28]宁波市海曙区人民法院[2015]甬行初字第26号行政判决书。

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